从总体来看,执行新会计准则对企业财务的主要影响
1从总体来看,执行新会计准则对企业财务的主要影响由于新企业会计准则对比原企业会计准则和企业会计制度有很多新变化,执行新企业会计准则后,对企业财务状况、经营成果等许多方面都将会发生重大的影响。以下仅从经营成果角度分析、探讨执行新会计准则的主要财务影响:一、可以使当期利润增加的会计准则新规定(一)新“非货币性资产交换”准则规定非货币性资产交换在该项交换具有商业实质和换出(或换入)资产的公允价值能够可靠计量的情况下,应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本,公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。这个规定改变了以前以换出资产的账面价值作为换入资产价值的做法,一般情况下,将使利润增加。例如,用自用的账面价值为 600 万元(公允价值为 1000 万元)的房产等价换入一块土地,则应将公允价值 1000 万元与换出资产账面价值 600 万元的差额400 万元计入当期损益,使利润增加。(二)需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的投资性房地产、存货等资产的借款费用资本化由于借款费用准则扩大了借款费用资本化的资产范围和借款范围,相应地会增加企业当期资产价值,减少当期财务费用,进而增加当期利润。符合借款费用资本化条件的存货:根据本准则规定,企业借款购建或者生产的存货中,符合借款费用资本化条件的,应当将符合资本化条件的借款费用予以资本化。符合借款费用资本化条件的存货,主要包括房地产开发企业开发的用于对外出售的房地产开发产品、机械制造企业制造的用于对外出售的大型机械设备等。这类存货通常需要经过相当长时间的建造或者生产过程,才能达到预定可销售状态。其中“相当长时间”,是指为资产的购建或者生产资产所必需的时间,通常为1 年以上(包括1 年)。(三)无形资产准则1.研发费用资本化新准则着眼推动企业自主创新和技术升级,在会计政策选择方面,引入了研发费用资本化制度。企业的研发能力既决定着企业的生死存亡和核心竞争力,又是一个国家综合经济实力与发展潜力的重要体现。企业会计准则改变了现行的研发费用全部费用化的做法,对于符合确认条件的开发活动支出允许资本化,作为资产予以确认。这一政策将大大改善那些高科技企业、风险投资企业或者研发投入较大的企业的财务状况和业绩水平,为落实中央提出的鼓励企业自主创新的号召创造了良好的会计政策环境,功在眼前,利在长远,战略意义相当重大。22.无形资产的摊销无形资产的摊销金额一般应确认为当期损益,计入管理费用。某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的,无形资产的摊销金额可以计入产品或其他资产成本。(四) “所得税”准则规定1.由应付税款法改为资产负债表债务法,可抵扣暂时性差异使本期递延所得税资产增加,本期所得税费用减少企业在取得资产或发生负债时,应当确定其计税基础。资产、负债的账面价值与其计税基础存在差异的,应当按照所得税准则规定确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。对于所得税的核算,在执行老制度时,绝大部分企业都采用应付税款法核算;新准则规定,所得税应采用资产负债表债务法核算。由于实际工作中在大部分情况下,都产生可抵扣暂时性差异,这将使本期递延所得税资产增加、本期所得税费用减少,从而使本期利润增加。例如,本期末计提资产减值准备 1000 万元,发生可抵扣暂时性差异 1000万元;假设所得税率为 33,采用资产负债表债务法下,将使本期递延所得税资产增加 330 万元、本期所得税费用减少 330 万元,从而使本期利润增加 330万元。2.能够结转以后年度的可抵扣亏损、税款抵减,确认相应的递延所得税资产,使本期资产增加,利润增加企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减,应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限,确认相应的递延所得税资产。按照原企业会计制度,对由于亏损产生的所得税利益,不得确认为资产;新准则规定,应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限,确认相应的递延所得税资产,这将使本期资产增加,利润增加。例如,本期发生亏损 100 万元,假设未来有足够的应税所得可以抵扣,则可确认递延所得税资产 33 万元,从而使本期利润增加 33 万元。(五) “投资性房地产”准则规定在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下,可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量;采用公允价值模式计量的,不对投资性房地产计提折旧或进行摊销,应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值,公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。由此可见,在原企业会计制度下,房地产应计入固定资产或无形资产,并计提折旧或摊销;执行新准则后,满足一定条件按公允价值计价时,不计提折旧或进行摊销,将使当期费用减少,当期利润增加;此外,将资产负债表日投资性房地产的公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益,在房地产升值的情况下,也将使当期利润增加。(六)新“债务重组”准则执行新债务重组准则后,不再将债务重组利得计入资本公积,而是计入当期损益;对于实物抵债业务,引入公允价值作为计量属性,这将使企业当期利润增加。3二、将使当期利润减少的会计准则新规定-股票期权费用化企业会计准则第 11 号-股份支付是新增的一项会计准则,目的是规范股份支付的确认、计量和相关信息的披露。关键要素是股票期权费用化和公允价值计量。股份支付是指企业为获取职工和其他方提供服务或商品而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易,分为以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付。原规定:在行权前费用一般不纳入表内反映。在实际行权时,才全额计入行权当期的损益新准则:要求企业在行权前按照公允价值确认负债或权益,并将费用计入当期或等待期的损益。授予后立即可行权的换取职工服务或其他方类似服务的以权益结算的股份支付,应当在授予日按权益工具的公允价值计入相关成本或费用,相应增加资本公积;完成等待期内的服务或达到规定业绩条件才可行权的以权益结算的股份支付,在等待期内的每一个资产负债表日,按照权益工具授予日的公允价值,将当期取得的服务计入相关成本或费用和资本公积。在行权日,企业根据实际行权的权益工具数量,计算确定应转入实收资本或股本的金额,将其转入实收资本或股本。三、可能使当期利润增加,也可能使当期利润减少的会计准则新规定(一) “存货”新准则由于取消了“后进先出法” ,如果物价上涨,将使转出的成本减少,从而使利润增加;如果物价下降,不采用后进先出法将使转出的成本增加,从而使当期利润减少。因此,不允许采用后进先出法结转存货成本,其对当期利润的影响,取决于物价的走向。(二) “长期股权投资”准则规定对子公司的投资由采用权益法核算改为成本法核算(注:不是合并财务报表) ,如果子公司盈利,将使母公司个别报表的资产减少、利润减少;如果子公司亏损,将使母公司个别报表的资产增加、利润增加。(三) “金融工具确认和计量”准则规定(以交易性金融资产为例)对于交易性金融资产,期末按照公允价值对金融资产进行后续计量,公允价值的变动计入当期损益。这种做法改变了原制度的按成本与市价孰低法计量的做法。如果交易性股票投资的股票价格不断上涨,应确认公允价值变动损益,将使利润增加;如果股票价格下降,将使利润减少。由于股票价格升降的不可确定性,故执行新准则后,利润的走向具有不确定性。(四) “套期保值”准则规定(属衍生工具的套期工具)套期工具为衍生工具的,套期工具公允价值变动形成的利得或损失应当计入当期损益。这种做法改变了原制度只在表外披露的规定,将损益由表外披露移到表内反映。4由于期末是损失还是收益具有不确定性,故执行新准则后利润的走向也具有不确定性。资料套期工具衍生工具通常可以作为套期工具。衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权,以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。比如,企业为规避库存铜品价格下跌的风险,可以通过卖出一定数量铜品的期货合同加以实现,其中卖出铜品的期货合同即是套期工具。衍生工具如无法有效地降低被套期项目的风险,不能作为套期工具。比如,对于利率上下限期权或由一项发行的期权和一项购入的期权组成的期权,其实质相当于企业发行一项期权的(即企业收取了净期权费),不能将其指定为套期工具。套期会计方法套期会计方法是指在相同会计期间将套期工具和被套期项目公允价值变动的抵销结果计入当期损益的方法。比如,某企业拟对6 个月之后很可能发生的贵金属销售进行现金流量套期,为规避相关贵金属价格下跌的风险,该企业可以现在卖出相同数量的该种贵金属期货合同并指定为套期工具,同时指定预期的贵金额销售为被套期项目。资产负债表日(假定预期贵金属销售尚未发生),期货合同的公允价值上涨了100 万元,对应的贵金属预期销售价格的现值下降了100 万元。假定上述套期符合运用套期会计方法的条件,该企业应将期货合同的公允价值变动计入所有者权益(其他资本公积),待预期销售交易实际发生时,再转出调整销售收入。四、减少利润波动的会计准则新规定(一) “资产减值”准则规定资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。由于资产减值准则主要适用于固定资产、无形资产和商誉,这些资产计提减值之后,当以后资产价值回升时不得转回,这就改变了原准则可以转回的做法,堵住了有些企业通过计提秘密准备来调节利润的做法,减少了利润的波动。有些人士撰文指出新的资产减值准则的出台会诱发“赶集”现象,导致一些“隐藏利润”的行业和相关公司,有可能在执行新会计准则前将减值准备突击冲回,“乌鸦变凤凰”可能再现。(1)如果上市公司等抢在新准则实施前的年度冲回减值准备,我们先要分析这种行为是否有合理的依据,即原来已计提减值准备的某项资产现在价值是否确有回升,如果是的话,据以调整有关的资产的价值将使会计信息更加真实、相关。5(2)执行新会计准则前大额冲回减值准备必须提出充分适当的证据表明原来计提减值准备的适当性,否则以前年度的计提就是滥用会计估计的结果,应当按照会计差错处理,转回的减值不能作为该年度的利润。“首次执行日采用未来适用法的有关项目的处理-会计估计:企业在首次执行日按照企业会计准则所做的会计估计,应当与按照原会计制度或准则的估计保持一致,有客观证据表明原估计是错误的除外。首次执行日以后获得的、表明首次执行日后发生情况的新信息,视同企业会计准则第29 号-资产负债表日后事项中的非调整事项处理。按照企业会计准则规定需要做出的会计估计事项,如某些资产、负债的公允价值等,原会计制度或准则不要求估计的,在首次执行日,做出这些会计估计所依据的市场价格、利率或汇率等,应当反映该日的市场状况。”(二) “合并财务报表”范围扩大,更关注实质性控制合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定,母公司应对所有能控制的子公司纳入合并范围,这就改变了原制度中许多例外的情形,使企业无法调节合并范围,达到调节利润的目的,从而减少了利润的波动